Főoldal / Tudástár / Konzultáció

Konzultáció



"Az anyavállalatnak 2 leányvállalata van. Most tulajdonosi döntés alapján a 2 leány beolvad az anyavállalatba. Az összefonódás révén egyetlen nagyvállalat lesz. aug. 31-re közbenső mérlegeket kívánnak készíteni, ez lesz a fordulónapja a beolvadásnak. Mind 3 cég egyébként könyvvizsgálatra kötelezett. Összevontan mintegy 16 Mrd az árbevételük.
Az átalakulást olyan könyvvizsgáló cég kívánja készíteni, aki 2 éven belül oly módon készített vagyonértékelést, hogy ennek eredményeképpen értékhelyesbítés és értékelési tartalék lett elszámolva a 2015. évi éves beszámolóban. A megbízás és a szerződés is kifejezetten erről szólt.

Kérdés
1.Kötelező-e a közbenső mérleget auditálni, és ez képezhetné ekkor a vagyonleltár és mérleg tervezetek alapját? Vagy nem szükséges auditálni ezt a közbenső mérleget?
2.Lehet-e az átalakulást auditáló cég olyan könyvvizsgáló cég, aki 2 éven belül a fenti módon vagyonértékelést végzett a vállalkozásokban?
3.Továbbá, milyen jelentést kell kiadni abban az esetben, ha ez a könyvvizsgáló cég végezné mégis az átalakulás auditálását. Kell-e egyáltalán a jelentésben erre kitérni?

A kérdező által jónak ítélt válasz, megoldás, beleértve a kérdező által lényegesnek ítélt törvényi hivatkozásokat, felhasznált szakirodalmi anyagokat.
1.Adorján tanár úr előadása kissé elbizonytalanított a konferencián. Ha magamra hallgatnék azt mondanám, igen kell könyv vizsgálni ezt a közbenső mérleget.
A 2. kérdésre már korábban kaptam választ az alábbi számon: [IKT: KSZ-00221/2015] konzultációs kérés Én is igy tartottam helyesnek, és a válaszadónak is az volt a véleménye, hogy nem lehetséges.
3. Ez a legnehezebb kérdés nekem: szükségesnek tartanám kitérni erre vmilyen formában, bár az egész beszámoló hitelességét megkérdőjelezné kicsit. Mindattól függetlenül, hogy a beszámoló egyébként teljesen rendben van, tökéletes. A vezetői levél elégséges lehet? Az is lehet, hogy túlértékelem ezen problémát, és semmilyen észrevétel, következmény nincs."

2017. november

A kérdések meglehetősen összetettek és nem is minden részlet derül ki pontosan az Ön tényállással kapcsolatos leírásából. Igyekszem a lényeget megvilágítani mindhárom kérdésével kapcsolatban.

1. kérdés: Kötelező-e a közbenső mérleget auditálni, és ez képezhetné ekkor a vagyonleltár és mérleg tervezetek alapját? Vagy nem szükséges auditálni ezt a közbenső mérleget?
Azt a közbenső mérleget, amely alapul szolgálhat egy átalakulási (jelen esetben egyesülési) vagyonmérleg-tervezethez és vagyonleltár-tervezethez, nem kötelező könyvvizsgáltatni a jogelőd társaságok állandó könyvvizsgálójával. Ez a közbenső mérleg ugyanis nem jogszabály által előírt közbenső mérleg, amelyre a számviteli törvény 21. §-a vonatkozna. Mivel azonban az egyesülési vagyonmérleg-tervezetek könyvvizsgálatához elengedhetetlen, hogy az ezeket felülvizsgáló független könyvvizsgáló ugyanolyan alapossággal és részletességgel megvizsgálja a benne szereplő egyenlegek alátámasztottságát, mint amilyen vizsgálatot az alapul szolgáló közbenső mérlegre végeznének el, ezért a gyakorlatban kétféle megoldás létezik erre:
1. gyakori, hogy a megbízó (átalakuló) társaságok megbízást adnak a közbenső mérleg(ek) vizsgálatára az állandó könyvvizsgálónak, akinek a könyvvizsgálói jelentésére és elvégzett munkájára ebben az esetben az egyesülést vizsgáló független könyvvizsgáló támaszkodhat (az ennek során alkalmazandó könyvvizsgálati eljárások hasonlóak az 510. témaszámú „Első könyvvizsgálati megbízások – Nyitóegyenlegek” standardban leírtakhoz);
2. a közbenső mérlegek vizsgálatával azonos tartalmú vizsgálatot az egyesülés független könyvvizsgálója végzi el a vagyonmérleg-tervezetek és vagyonleltár-tervezetek vizsgálata keretében.
Az első megoldás könnyebbséget jelenthet az egyesülés könyvvizsgálója számára annyiban, hogy az állandó könyvvizsgáló a korábbi évek vizsgálatai során már megszerzett alapos ismeretekkel rendelkezik az egyesülő társaságokról, így bizonyos eljárásokat hatékonyabban és rövidebb idő alatt el tud végezni, mint az a könyvvizsgáló, aki ilyen mélységű ismeretekkel még nem rendelkezik. Ekkor a bizonyítékszerzés jelentős mértékben megvalósítható az állandó könyvvizsgáló munkájának az áttekintésével. Hangsúlyozom azonban, hogy a felelősség nem oszlik meg, az egyesülés könyvvizsgálatáért ebben az esetben is az egyesülés könyvvizsgálója felel.
A konkrét esetben alkalmazott megoldási módról a megbízóval való megállapodás során kell dönteni és az egyesülés könyvvizsgálatára a megbízási szerződést ennek megfelelően megkötni, figyelemmel a két megoldás eltérő munka- és megbízási díj igényére is.

2.Lehet-e az átalakulást auditáló cég olyan könyvvizsgáló cég, aki 2 éven belül a fenti módon vagyonértékelést végzett a vállalkozásokban?
Ön úgy fogalmazott, hogy a könyvvizsgáló cég vagyonértékelést végzett az egyesülő társaságoknál. Feltehetően arra gondolt, hogy az értékhelyesbítés elszámolásával összefüggésben, amint a számviteli törvény előírja, független könyvvizsgálóként a könyvvizsgáló cég elvégezte a társaságok által elszámolt értékhelyesbítés ellenőrzését, felülvizsgálatát. Véleményem szerint ugyanis a számviteli törvény nem a vagyonértékelés elvégzését teszi a független könyvvizsgáló feladatává. Ezért különbséget kell tenni a vagyonértékelés elvégzése és ehhez kapcsolódóan az értékhelyesbítés összegének meghatározása, illetve ezek számviteli törvény által előírt, független könyvvizsgáló általi felülvizsgálata, ellenőrzése között! A vagyonértékelést vagy az adott társaság végzi el vagy a tárgy szerinti vagyonértékelésben jártas, arra szakmai kompetenciával bíró független vagyonértékelővel végezteti el, a vagyonértékelés felülvizsgálatával pedig egy független könyvvizsgálót kell megbíznia a társaságnak. Természetesen a vagyonértékelést, ha erre szakértelemmel rendelkezik, végezheti egy független könyvvizsgáló is, ami a megbízó részére végzett, jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálaton kívüli, egyéb szakmai szolgáltatás nyújtásának minősülne (lásd a Kkt. 3.§ (2) bekezdését), de ebben az esetben álláspontom szerint a társaságoknak egy másik független könyvvizsgálót kellett volna megbízniuk a vagyonértékelés számviteli törvényben előírt felülvizsgálatával. Ez a felülvizsgálat ugyanis a Kkt. 3.§ (1) bekezdésének c) pontja alapján a jogszabályi kötelezettségen alapuló könyvvizsgálat körébe tartozik.

A konkrét kérdésére adandó választ tehát e két, egymástól elkülönült esetre is meg kell vizsgálnunk, mivel nem pontosan írta le, hogy ezek közül melyik tevékenységet végezte a könyvvizsgáló cég az érintett társaságok részére.
1. ha a könyvvizsgáló cég két éven belül a vagyonértékelés számviteli törvény szerinti felülvizsgálatát végezte (azaz a Kkt. értelmében vett könyvvizsgálatot végzett) az egyesülő társaságoknál:
Erre az esetre írta Ön azt, hogy korábban már megerősítő választ kapott, mely szerint ilyen esetben nem lehet az átalakulási megbízást elfogadni. Ezzel kapcsolatban megjegyzem, hogy a korábbi válaszunkban hivatkozott NGM állásfoglalást a szakmán belül nem egyformán értelmezik, pedig az állásfoglalás kifejezetten kimondja az NGM azon álláspontját, mely szerint csak a két éven belül végzett apportértékelés felülvizsgálata és az éves beszámoló könyvvizsgálata tekintetében áll fenn az átalakulási törvényben megfogalmazott összeférhetetlenség. Az NGM álláspontját osztja a kamara szakértői bizottsága is.
2. ha a könyvvizsgáló cég két éven belül vagyonértékelést végzett (tehát nem könyvvizsgálatot, hanem egyéb szakmai szolgáltatást nyújtott) az egyesülő társaságoknál:
Ebben az esetben véleményem szerint a Kkt. és a nemrég módosított kamarai etikai szabályzat előírásai alapján kell mérlegelni, hogy az egyesülési vagyonmérlegek könyvvizsgálata és az előzőleg végzett vagyonértékelés (mint egyéb szakmai szolgáltatás nyújtása) között fennáll-e összeegyeztethetetlenség, vagy olyan függetlenségi veszély, aminek a csökkentésére intézkedést kell tenni a könyvvizsgáló cégen belül. Ehhez a mérlegeléshez különösen a kamarai etikai szabályzat 36-38., valamint 46-47. pontjaiban foglalt előírásokat kell átgondolni, hogy azok mit jelentenek ebben a konkrét esetben.
Az értékhelyesbítés/vagyonértékelés elvégzése, majd annak az egyesülés keretében való könyvvizsgálata véleményem szerint kimerítheti az önellenőrzés esetét, amely a hivatkozott etikai előírások szerint elfogadhatatlan függetlenséget sértő veszélyt jelent, ezért ezek összeegyeztethetetlen tevékenységek lennének. Az átalakulási megbízás tehát emiatt nem vállalható el (és ez időbeli korlátozás nélkül így van). Azonban ha az egyesülés könyv szerinti értéken történik, azaz a beolvadó leányvállalatok vagyona a beolvadás során nem kerül (az átvevő társaság vagyona pedig törvényi rendelkezés folytán nem kerülhet) átértékelésre, akkor a számviteli törvény értelmében az előzőleg a könyvekbe felvett értékhelyesbítést és értékelési tartalékot a vagyonmérleg-tervezetekben nem lehet kimutatni, azokat vissza kell vezetni. Az egyesülés könyvvizsgálója tehát ilyen egyesülésnél a vagyontárgyak átértékelést nem tartalmazó könyv szerinti értékét fogja megvizsgálni, amivel kapcsolatban nem fog felmerülni az önellenőrzés veszélye. (A korábban elvégzett vagyonátértékelés ilyen esetben nem bírhat relevanciával, hiszen annak nem lesz hatása a könyvvizsgálat tárgyát képező vagyonmérlegekre.)
Meglátásom szerint tehát e 2. pont szerinti esetkörben akkor nem vállalható el az egyesülési vagyonmérlegek könyvvizsgálata, ha az egyesülés nem könyv szerinti értéken történik, hanem az egyesülés során alkalmazzák a számviteli törvényben megengedett piaci értékre való átértékelést. Ez esetben ugyanis fennállna a könyvvizsgáló cég vonatkozásában az önellenőrzés veszélye és ténye, amit az etikai előírások egyértelműen megtiltanak.

3.Továbbá, milyen jelentést kell kiadni abban az esetben, ha ez a könyvvizsgáló cég végezné mégis az átalakulás auditálását. Kell-e egyáltalán a jelentésben erre kitérni?
A 2. kérdésnél tárgyalt egyik esetben sem kell a könyvvizsgálói jelentésben külön kitérni az adott eset miatti függetlenségi helyzet bemutatására. A 2016. december 15-étől hatályos Magyar Nemzeti Könyvvizsgálati Standardok szerinti új könyvvizsgálói jelentésnek ugyanis kötelező tartalmi eleme egy olyan kijelentés, amelyben a könyvvizsgáló általános érvényű nyilatkozatot tesz arról, hogy az adott megbízás tekintetében független a megbízó társaságtól és minden más tekintetben is megfelel a vonatkozó etikai előírásoknak. Ezt a kijelentést az átalakulási vagyonmérlegekre kiadott független könyvvizsgálói jelentésnek is minden esetben tartalmaznia kell. Miután ez a kijelentés egyértelműen és kötelezően arról szól, hogy a könyvvizsgáló megfelel a függetlenségi és egyéb etikai követelményeknek, ezért nem kell és nem is lehet erről további részleteket mondani, hiszen ha nem felelt volna meg ezeknek a követelményeknek, vagy bármely kétely merült volna fel benne, hogy meg tud-e felelni ezeknek, akkor nem vállalhatta volna el az adott megbízást!

A válaszok kidolgozásánál figyelembe vett jogszabályi előírások (a teljesség igénye nélkül):

Számviteli törvény
21. § Közbenső mérleg
59. § (2) Az értékhelyesbítések megállapításának, elszámolásának szabályszerűségét a könyvvizsgálónak a kötelező könyvvizsgálat keretében ellenőriznie kell. Amennyiben a könyvvizsgálat a 155. § (3) bekezdése alapján nem kötelező, az értékelés felülvizsgálatával független könyvvizsgálót kell megbízni.
Kamarai etikai szabályzat 36-38., valamint 46-47. pontjai (de figyelemmel kell lenni a 44-45. pontokra is)
https://www.mkvk.hu/szabalyozas/szabalyzatok/etikai

Kkt. 3. § (1)-(2) bekezdései
http://net.jogtar.hu/jr/gen/getdoc.cgi?docid=a0700075.tv

Címkék: ÁtalakulásKonzultációs szolgálat