Főoldal / Tudástár / Konzultáció

Konzultáció



"Beolvadási vagyonmérleg-tervezetek könyvvizsgálatát végeztem 2017-ben. A vagyonmérleg tervezetben az átrendezések után a saját tőke csak jegyzett tőke értéket tartalmazott. Az átalakulást a Cégbíróság 2018.05.10-én bejegyezte. A bejegyzés napjára elkészített vagyonmérlegben a saját tőke összege nem éri el a Cégbíróságon bejegyzett jegyzett tőke összegét(veszteség folytán).A veszteség nem volt előre látható, fedezetére lekötött tartalékot nem képeztek. A Sztv.141.&.(5) alapján: "A jegyzett tőkét le kell szállítani az egyes jogi személyek átalakulásáról, egyesüléséről, szétválásáról szóló 2013. évi CLXXVI. törvény 11. § (2) bekezdésének megfelelően, ha az átalakulással létrejövő gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőkéjének - a 140. § (3) bekezdése szerinti lekötött tartalékkal csökkentett, illetve a (7) bekezdés szerinti jegyzett, de még be nem fizetett tőkeként kimutatott összeggel növelt - összege nem éri el a vagyonmérleg-tervezete szerinti (a cégbíróságon bejegyzett) jegyzett tőke összegét." A végleges vagyonmérleg elkészítésére előírt 90 napon belül a tulajdonosok a szükséges tőke pótlásról nem tudnak gondoskodni, megoldásként a kötelező tőke leszállítás lehetősége marad.

Kérdés
A végleges vagyonmérleg a Cégbírósági bejegyzés időpontjára készül, hogyan lehet illetve kell-e ebben szerepeltetni a Sztv. által előírt tőke leszállítást? Milyen hatással van ez a tény a könyvvizsgálói jelentés kiadására?

A kérdező által jónak ítélt válasz, megoldás, beleértve a kérdező által lényegesnek ítélt törvényi hivatkozásokat, felhasznált szakirodalmi anyagokat.
A végleges vagyonmérleg nem tartalmazhat negatív saját tőke elemet, ezért a kötelező tőkeleszállításnak már a vagyonmérlegben is meg kell jelennie, annak ellenére, hogy az átalakulás bejegyzésének napján ez még nem állt fenn. Így a Cégbíróság bejegyzés napi jegyzett tőke értéke el fog térni a vagyonmérlegben kimutatottól. Amennyiben nem ezt a megoldást alkalmazza a társaság, úgy a végleges vagyonmérleg az Sztv. előírásának nem fog megfelelni (negatív saját tőke elem miatt). Amennyiben az általam jónak tartott megoldás helyes, úgy a könyvvizsgálói véleményt nem kell korlátozni,minősítés nélküli vélemény adható ki - esetleg figyelem felhívással."

2018. július

Személy szerint nem értek egyet az Ön megoldásával Az a törvényi előírás, hogy a saját tőke nem tartalmazhat negatív tőke elemet, a vagyonmérleg-tervezetre vonatkozik. Az Szt. 141. § (2) bekezdése értelmében: „A végleges vagyonmérleget és végleges vagyonleltárt a (3)-(4) és (7) bekezdés szerinti eltérésekkel a 136-140. és 142-143. §-ban foglaltaknak megfelelően kell elkészíteni.” A végleges vagyonmérleg összeállításánál tehát figyelembe kell venni és alkalmazni kell ezeket az eltérő szabályokat. Ezek közül a (4) bekezdés kimondja, hogy a vagyonmérleg-tervezetben, illetve a végleges vagyonmérlegben kimutatott saját tőke közötti különbözet összegével - a változás tartalmának és előjelének megfelelően - a tőketartalékot, az eredménytartalékot, illetve a lekötött tartalékot kell módosítani a végleges vagyonmérlegben. Valamint, hogy a tőketartalék módosítása során, ha emiatt a tőketartalék negatívvá válna, a tőketartalék pozitív összegéig a tőketartalékot, azt meghaladóan az eredménytartalékot kell csökkenteni. Ezekből az előírásokból az következik, hogy a végleges vagyonmérlegben az annak fordulónapján meglévő tényleges saját tőkét kell kimutatni, amelynek elemei közül az eredménytartalék esetében megengedett, hogy akár negatív előjelű is lehet, a vagyonmérleg-tervezet fordulónapja óta eltelt időszak tényleges gazdasági eseményeinek a hatására. Ez logikus is, hiszen a két vagyonmérleg (a vagyonmérleg-tervezetek, illetve a végleges vagyonmérlegek) fordulónapja közötti időszakban bekövetkezett gazdasági eseményeket a valóságnak megfelelően kell bemutatni a végleges vagyonmérlegben. Így például egy jelentősebb nem várt veszteség esetén, ha arra nem képeztek lekötött tartalékot a vagyonmérleg-tervezetben, akkor az eredménytartalék a végleges vagyonmérlegben emiatt akár negatív előjelűvé is válhat. Ez történt az Ön által felvázolt esetben is. Így olyan helyzet állt elő, hogy a társaság saját tőkéje az átalakulás napján kisebb, mint a vagyonmérleg-tervezet alapján a cégbíróságon bejegyzett jegyzett tőke.
Az Szt. 141. § (5) bekezdése az ilyen esetre kimondja, hogy ha ez a helyzet állt elő, akkor le kell szállítani a jogutód társaság jegyzett tőkéjét (és hivatkozik az átalakulási törvény megfelelő pontjára). Ezt a döntést a tulajdonosoknak meg kell hozni legkésőbb azon a taggyűlésen, amelyen a végleges vagyonmérlegek elfogadásra kerülnek.
A számviteli törvény arról nem rendelkezik, hogy a 141. § (5) bekezdésére tekintettel elhatározott tőkeleszállítást már a végleges vagyonmérlegben is ki kellene mutatni. A törvény kifejezetten úgy fogalmaz, hogy a végleges vagyonmérleg szerinti saját tőkének a lekötött tartalékkal csökkentett, illetve a jegyzett, de be nem fizetett tőkével növelt összegét kell viszonyítani a cégbíróságon bejegyzett tőkéhez, és ha tőkehiány van, akkor dönteni kell a jegyzett tőke leszállításáról.
Álláspontom szerint ezért a végleges vagyonmérlegben a valóságnak megfelelően kell bemutatni a saját tőkét, hiszen ez a vagyonmérleg lesz az alapja a jogutód társaság(ok) nyitómérlegének (újonnan létrejövő társaság esetén), illetve a megszűnt társaság(ok)tól átvett vagyoni értékek bekönyvelésének a továbbműködő jogutód társaság esetén. A törvény értelmében a végleges vagyonmérlegben lesz látható (és látszania is kell), hogy a saját tőke összege nem éri el a vagyonmérleg-tervezet szerinti (a cégbíróságon bejegyzett) jegyzett tőke összegét. Könyvvizsgálói szempontból nézve, így ez a végleges vagyonmérleg felel meg a számviteli törvény előírásának, erre lehet olyan (tiszta) véleményt adni, miszerint a végleges vagyonmérleget a számviteli törvény 136-141. §-aiban foglaltak szerint állították össze.
A könyvvizsgálónak természetesen észlelnie kell, hogy a saját tőke meg nem felelés miatt a társaság tulajdonosainak az Szt. 141. § (5) bekezdésében foglaltak szerint kell a továbbiakban eljárnia, ezért erre vonatkozóan a könyvvizsgálói jelentésében figyelemfelhívással kell élnie. (Ez egy olyan speciális eset, amikor a figyelemfelhívást annak ellenére meg kell tenni, hogy nem lehet a kiegészítő mellékletben közöltekre hivatkozni, hiszen a vagyonmérleghez nem tartozik kiegészítő melléklet). Az Szt. 141. § (5) bekezdése értelmében a jegyzett tőke leszállítását a 2013. évi CLXXVI. törvény (átalakulási törvény) 11. § (2) bekezdésében foglaltaknak megfelelően kell végrehajtani. A hivatkozott előírás úgy szól, hogy az átalakulás cégbejegyzésének napjától számított 90 napon belül van lehetőség pótlólagos tőkepótlást teljesíteni, ennek hiányában a jegyzett tőkét le kell szállítani. Ezek azonban eljárási szabályokat rögzítenek, ami nem jelenti azt, hogy ha pl. történt volna pótlólagos tőkebefizetés a megadott 90 napon belül, akkor azt a végleges vagyonmérlegben is már ki kellene mutatni a saját tőke részeként. De a könyvvizsgálónak, mint jelentős mérlegfordulónap utáni eseményről, megfelelő bizonyítékot kellene szereznie a pótlólagos tőke hozzájárulásról (az erre vonatkozó tulajdonosi döntésről), éppen azért, hogy fel tudja mérni, hogy a végleges vagyonmérleg jóváhagyásának a napján is fennáll-e még a saját tőke meg nem felelés, vagy azt a tulajdonosok időközben már rendezték. Amennyiben időközben rendezték a saját tőke helyzetet, akkor a könyvvizsgálói jelentésben a figyelemfelhívásban erre a tényre is ki kell térni, hiszen ebben az esetben a vagyonmérlegben kimutatott saját tőke helyzet ellenére nem lesz szükség a jegyzett tőke utólagos leszállítására.
Mindezek alapján én úgy gondolom, hogy a végleges vagyonmérleg alapján a tulajdonosok által elhatározott jegyzett tőke leszállításnak a bemutatása nem a végleges vagyonmérleg „feladata”. Ez az értelmezés, álláspontom szerint, a hivatkozott átalakulási törvényi előírásból is kiolvasható, mely szerint a pozitív vagy a negatív saját tőke különbözet összegét a végleges vagyonmérleg és a vagyonmérleg-tervezet szerint megállapított saját tőke értékek összevetésével kell meghatározni. Ha a végleges vagyonmérleg már tartalmazná egy későbbi időpontban teljesített tőkebefizetés vagy jegyzett tőke leszállítás hatását, akkor az említett különbözet meghatározása a végleges vagyonmérleg alapján már nem lenne lehetséges.

Vannak olyan kollégák, akik nem vagy nem teljes egészében osztják az álláspontomat, és Önhöz hasonlóan vélekednek erről a kérdésről. De abban mindannyian egyetértünk, hogy ilyen esetben a jogutód társaság jegyzett tőkéjét le kell szállítani a törvényi előírásnak megfelelően. Csak abban van értelmezésbeli különbség közöttünk, hogy ezt a tőkeleszállítást már a végleges vagyonmérlegben is figyelembe kell-e venni vagy sem. Az Szt. megfogalmazása ezek szerint nem eléggé egyértelmű a tekintetben, hogy a végleges vagyonmérlegben a tőkeleszállítás előtti vagy utáni jegyzett tőkét kell-e kimutatni. Az általános szabály szerint jegyzett tőkeként a cégbíróságon bejegyzett tőkét lehet kimutatni, és a végleges vagyonmérlegre vonatkozóan nincs ettől eltérő rendelkezés a számviteli törvényben. Ennek az a megoldás felel meg, ha a jogutód társaság a cégbíróságon bejegyzett jegyzett tőke értékével nyitja meg a könyveit a végleges vagyonmérleg alapján, majd a tőkeleszállítást annak cégbírósági bejegyzését követően könyveli le a jegyzett tőke csökkentéseként.

2013. évi CLXXVI. törvény (átalakulási törvény) 11. § (2) bekezdése:
„Az átalakulással létrejövő jogi személy bejegyzésének napját, illetve a jogi személy által az átalakulás időpontjaként meghatározott napot követő kilencven napon belül mind a jogelőd jogi személyre, mind a jogutód jogi személyre vonatkozóan a bejegyzés napjával, illetve a jogi személy által az átalakulás időpontjaként meghatározott nappal végleges vagyonmérleget kell készíteni. E vagyonmérleg és az átalakulási vagyonmérleg-tervezet szerint megállapított saját tőke közötti pozitív különbözetet a jegyzett tőkén felüli vagyonként kell figyelembe venni, negatív különbözet esetén pedig - ha arra a jegyzett tőkén felüli vagyon nem nyújt fedezetet, és a fedezetről a tagok az előzőekben megállapított kilencvennapos határidőn belül nem gondoskodtak - a jegyzett tőkét le kell szállítani. A végleges vagyonmérlegre vonatkozó részletes szabályokat a számviteli törvény tartalmazza.”
 

Címkék: ÁtalakulásVagyonmérlegKonzultációs szolgálat